Bütün Yönleriyle Sermaye Şirketlerinde Kâr Dağıtımı Uygulaması ve Muhasebesi

30Haz/130

Bütün Yönleriyle Sermaye Şirketlerinde Kâr Dağıtımı Uygulaması ve Muhasebesi – İbrahim Güler

Bütün Yönleriyle Sermaye Şirketlerinde Kâr Dağıtımı Uygulaması ve Muhasebesi - İbrahim Güler / Adana SMMM Odası Vergi Mevzuatı
İnceleme Komisyonu Başkanı

I- GENEL AÇIKLAMALAR

A- Kâr Dağıtımının Vergi Kanunları Açısından Değerlendirilmesi:

4842 Sayılı Kanunun 17.Maddesiyle GVK’na eklenen Geçici 62.Madde hükmü ile getirilen ve geçiş dönemlerinde uygulanması gereken düzenlemeler saklı kalmak koşulu ile kurum kazançlarının vergilendirilmesi, kazançların gerçek kişi ortaklara dağıtılması, 4842 Sayılı Kanunla yapılan düzenlemeler ve 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu hükümlerine göre gerçekleştirilecektir.

1- Gelir vergisi stopajı sadece kârın dağıtımına bağlanmıştır.

2- Halka açık şirketler ile halka açık olmayan şirketler arasındaki stopaj oranı farklılığı kaldırılmıştır. (KVK.Md.15/2- 2009/14594 sayılı BKK Md.9, %15)

3- GVK’nun 75.Maddesinin ikinci fıkrasının 1, 2 ve 3 numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarının (limited şirketlerden elde edilen iştirak kazançları da kâr payıdır 75/2) YARISI GELİR VERGİSİNDEN İSTİSNADIR (GVK.Md.22/2). Beyanname verme sınırının (GVK.Md.86/1-c 2013 yılı için 26.000,00 TL’dir) hesabında istisna olan tutar dikkate alınmayacak ve hiç bir şekilde beyan edilmeyecektir (yani, kâr payının yarısı 100 trilyon lira da olsa beyan dışıdır). Elde edilen kâr paylarının yarısının 2013 yılı için 26.000,00 TL’lık beyan sınırını aşması durumunda, sadece kâr payının yarısı beyan edilecektir. Ancak; bu istisnanın kurum bünyesinde kârın dağıtımı aşamasında yapılacak olan stopaja etkisi olmayacaktır. Yani, stopaj dağıtılan kâr payının tamamı üzerinden yapılacaktır.

4- Dağıtılan kâr payları üzerinden kurum bünyesinde yapılan stopajın tamamı, kâr payını elde edenler tarafından beyan edilmesi durumunda, beyanname üzerinden hesaplanan vergiye mahsup edilecektir.

5- Kurumlar vergisinden istisna kazançlara uygulanan stopaj, ancak istisna kazancın dağıtılması durumunda yapılacaktır. Yani kâr dağıtılsın dağıtılmasın yapılan stopaj uygulaması kaldırılmıştır.

6- Dağıtılan kârın tamamı üzerinden stopaj yapılacaktır. Kârın istisna kaynaklı olup olmamasının bir önemi yoktur. Yani, kurumların istisna kazançları ile normal kazançları ayırımına son verilmiştir.

7- Tam mükellef kurumlara dağıtılan kâr payları (iştirak kazançları) üzerinden stopaj yapılmayacaktır (Bunun nedeni şudur. Asıl şirket (yani,kazancı elde eden şirket) %20 kurumlar vergisini tahakkuk ettirdikten sonra geriye kalan kâr payını %15 stopaj düşmeden ortağı tam mükellef şirkete öder. Tam mükellef şirket de bu parayı iştirak kazancı olarak kendi defterine kaydeder ve dönüp kendi ortaklarına dağıttığında ise %15 stopaj yapar). Ancak, Türkiye’de ticari kazanç elde edenler hariç, dar mükellef kurumlara dağıtılan kâr payları üzerinden stopaj yapılmasına devam edilecektir. (GVK.Md.94/6-b-ii) (5520 Sayılı KVK Md.30/3).

8- Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmayacaktır (5520 Sayılı KVK.Md.15/2),(GVK.Md.94/6-b-i). Ayrıca gerçek kişi ortaklar tarafından kârın sermayeye ilavesi suretiyle elde edilen kâr payları menkul sermaye iradı olarak kabul edilmez (243 Seri No’lu GVGT-5). Bedelsiz dağıtılan hisse senetleri üzerinden stopaj yapılmayacaktır.

9- Yapılan stopajlar için ayrı bir muhtasar beyanname verilmesi uygulamasına önce, 28.11.2006 tarih 2006/1 Sıra No’lu KVK İç Genelgesi ile daha sonra da GVK’nun 99.Maddesinde 5615 Sayılı Kanunun 7.Maddesiyle yapılan ve 04.04.2007 tarihinden itibaren yürürlüğe giren değişiklik ile son verilmiştir. Kısaca, kâr dağıtımı ile ilgili olarak ayrı bir muhtasar beyanname verilmeyecek olup stopajın beyanı gereken ayda verilecek normal muhtasar beyanname içerisinde beyan edilecektir.

B- I.Tertip Temettü'nün Türk Ticaret Kanunu Açısından Değerlendirilmesi:

1- TTK'nun 519/2-c maddesine göre 1.Tertip Temettü'nün ödenmesi kanuni zorunluktur.

2- TTK'nun 408/2-d maddesine göre genel kurul, yıllık kâr üzerinde tasarrufa, kâr payları ile kazanç paylarının belirlenmesine, yedek akçelerin sermayeye veya dağıtılacak kâra katılması dahil, kullanılmasına dair kararların alınmasına yetkilidir. Dolayısıyla genel kurul, kârın dağıtımı konusunda tek yetkili olup bu yetkisini yönetim kuruluna devredemez. Yönetim kurulu sadece, genel kurulun bu konudaki kararını yerine getirir.

3- TTK'nun 409/1. maddesine göre kârın kullanım şekline, dağıtılacak kâr veya kazanç paylarının oranlarının belirlenmesine (yani, kâr payının ödeme zamanı, şekil ve şartlarını ve oranının belirlenmesine) genel kurul karar verir. I.Tertip Temettünün ödeme tarihinin genel kurulda karara bağlanması gerekir. Takip eden yıl içerisinde genel kurul toplanmaz ve bu konuda bir karar almazsa, ortağın dava açarak kendisine ait kârı (I.Tertip Temettü) istemesi mümkündür. II.Tertip Temettünün ise genel kurul kararı olmadan dağıtılması mümkün değildir. Kârın dağıtılmaması hakkında karar verildiğinde ise, karar tarihi itibariyle I.Tertip Temettünün verilmesi gerekir.

Kâr payının tamamı bir defada ödenebileceği gibi, bir kaç taksitte de ödenebilir. Buna genel kurul karar verir (1).

4- Anonim Şirketlerin genel kurul toplantıları ile ilgili yönetmeliğin EK:4'ünde yer alan örnek toplantı tutanağında, birinci temettünün hangi tarihte ödeneceğine genel kurul karar veriyor. Aynı yönetmeliğin 13.maddesinde yer alan gündemin, 13/1-e maddesinde "Kârın kullanım şeklinin ve oranının" (yani, ne zaman ve ne kadarının ödeneceğinin)belirlenmesi genel kurula arz ediliyor.

II- ÖRNEK UYGULAMA

Ödenmiş Sermayesi 50.000,00 TL olan 2 ortaklı bir limited şirket’in genel kurulu kârın tamamını dağıtma kararı almıştır. Bu husustaki bilgiler ve hesaplar aşağıdadır.

1-) KURUMLAR VERGİSİ’NİN HESAPLANMASI

1- Kurumun 2012 Yılı Bilanço Kârı (690 Hes) = 120.000,00

2- K.K.Edilmeyen Giderler = (+) 1.000,00

3- Geçmiş Yıl Mali Zararı 2011 = (-) 11.000,00*

- Ticari Zarar (-) 15.000,00

- K.K.E.G. (+) 4.000,00

- 2011 Yılı Mali Zararı (-) 11.000,00*

4- Mali Kar = 110.000,00

5- Kurumlar Vergisi Matrahı = 110.000,00

6- Hes.Kurumlar Vergisi ( 5x0.20) = 22.000,00

2-) 2012 YILINDA YAPILACAK KAYITLAR

01-
_____________________________ 31.12.2012 ___________________________

691- DÖN.KARI VERGİ VE DİĞ.Y.Y.KARŞ (-) 22.000,00

691 01- Kurumlar Vergisi 22.000,00

370- DÖN.KARI VERGİ VE DİĞ.Y.Y.KARŞ 22.000,00

370 01- Kurumlar Vergisi 22.000,00

Dönem kârı Kurumlar Vergisi Karşılığı
____________________________________________________________________

02-
_______________________________ 31.12.2012 ___________________________

690- DÖN.KARI VEYA ZARARI 120.000,00

691- DÖN.KARI VERGİ VE DİĞ.Y.Y.KARŞ (-) 22.000,00

691 01- Kurumlar Vergisi 22.000,00

692- DÖN.NET KARI VEYA ZARARI 98.000,00

Dönem net kârının belirlenmesi
____________________________________________________________________

03-
_____________________________ 31.12.2012 _____________________________

692- DÖN.NET KARI VEYA ZARARI 98.000,00

590- DÖNEM NET KARI 98.000,00

Dönem net kârının Bilanço’daki asli hesabına devri
____________________________________________________________________

04-
_____________________________ 31.12.2012 _____________________________

371- DÖN.KAR.PEŞ.ÖD.VER.VE DİĞ.YÜK (-) 22.000,00

371 01- 2012 Geçici Vergi 22.000,00

193- PEŞ.ÖD.VERGİ VE FON 22.000,00

193 01- 2012 Geçici Vergi 22.000,00
_____________________________________________________________________

NOT:
1- 2012 yılına ait olup ödenen geçici vergilerin aktarımı.
2- 193’den 371’e cari yıl mali kârından hesaplanan kurumlar vergisi kadar aktarma yapılır.
3- 2012 yılı için ödenen geçici vergi 22.000,00 TL’dir. Bunun 7.000,00 TL’si 2012/4. döneme ait olup 17.02.2013 tarihinde ödenmiştir. Bu durumda 7.000,00 TL’lık kısmın 17.02.2013 tarihinde 371 Hesaba Borç, 193 Hesaba Alacak kaydedilmesi gerekir. Yapılan hesap ve kayıtların anlaşılır olması bakımından örnekte bu durum ihmal edilmiştir

2012 YILI KAYITLARI BİTER.

3-) 2013 YILINDA YAPILACAK KAYITLAR

01-
_____________________________ 10.01.2013 _____________________________

590- DÖNEM NET KARI 98.000,00

570- GEÇMİŞ YIL.KARLARI 98.000,00

2012 YILI Bilanço’sunda görülen 590 Hesap 570’e devreder
____________________________________________________________________
02-
_____________________________ 25.04.2013 _____________________________

370- DÖN.KARI VERGİ VE DİĞ.Y.Y.KARŞ 22.000,00

370 01- Kurumlar Vergisi 22.000,00

371- DÖN.KAR.PEŞ.ÖD.VER.VE DİĞ.YÜK (-) 22.000,00

371 01- 2012 Geçici Vergi 22.000,00

2012 yılı yıllık beyan neticesi kurumlar vergisi tahakkuk fişi ile yapılacak kayıt.
____________________________________________________________________

4- I. TERTİP YASAL YEDEK AKÇE’NİN HESAPLANMASI

Kâr dağıtılsın/dağıtılmasın öncelikle ilk aşamada kârdan I.Tertip Yasal Yedek Akçe ayrılır (TTK.Md.523/1, 608/1).

- Kurumun 2012 Yılı Bilanço Kârı (690 Hes) = 120.000,00

- Geçmiş Yıl Ticari Zararı (2011) = (-) 15.000,00

- Kalan = 105.000,00

- I.Tertip Yas.Yedet Akçe = 5.250,00*

105.000,00 x % 5 (nispeti)

- *Ödenmiş Sermayenin 1/5’ini aşamaz

5- I. TERTİP TEMETTÜ’NÜN HESAPLANMASI

Kâr dağıtılsın/dağıtılmasın ikinci aşamada ortaklara ödenmesi yasal zorunluk olan I.Tertip Temettü ayrılır (TTK.Md.519-2-c).

- Ödenmiş Sermaye = 50.000,00

- Nispeti = % 5

- I. Tertip Temettü = 2.500

50.000,00 x % 5

6- II. TERTİP YASAL YEDEK AKÇE’NİN HESAPLANMASI

Kârın dağıtılmasına karar verildiğinde hesaplanır.

- Kurumun 2012 Yılı Bilanço Kârı (690 Hes) = 120.000,00

- Kurumlar Vergisi = (-) 22.000,00

- Net Dönem Kârı = 98.000,00

- Geçmiş Yıl Ticari Zararı (2011) = (-) 15.000,00

- I.Tertip Yas.Yed.Akçe = (-) 5.250,00

- Dağıtılabilir Net Dönem Kârı = 77.750,00

- I.Tertip Temettü = (-) 2.500,00

- Kalan = 75.250,00

- II. Tertip Yas.Yed.Akçe = 7.525,00

75.250 x % 10

7- II. TERTİP TEMETTÜ’NÜN HESAPLANMASI

Kârın dağıtılmasına karar verildiğinde hesaplanır.

- II.Ter.Yas.Yed.Akçe Hes.Kalan Süt.Rakam = 75.250,00

- II.Tertip Yas.Yed.Akçe = (-)7.525,00

- II.Tertip Temettü = 67.725,00

8- GENEL KURUL KARARINA GÖRE YAPILACAK KAYITLAR

01-
_________________________ 2013 GENEL K.K. __________________________

570- GEÇMİŞ YIL.KARLARI 98.000,00

331- ORTAKLARA BORÇLAR 70.225,00

- I.T.Temettü 2.500,00

- II.T.Temettü 67.725,00

70.225,00

331 01- Ortak (A)/2 = 35.112.50

331 02- Ortak (B)/2 = 35.112.50

70.225,00

540- YASAL YEDEKLER 12.775,00

540 01- I.T.Yasal Yedek. 5.250,00

540 02- II.T.Yasal Yedek 7.525,00

580- GEÇMİŞ YIL ZARAR (-) 15.000,00

___________________________________________________________________
Kurumlar vergisinin hesaplanması ile ilgili bölümde belirtildiği gibi geçmiş yıl ticari zararı 15.000,00 TL’dır. Ancak bu zararın 4.000,00 TL’sı K.K.E.G.’lerin düşülmesinden kaynaklanmıştır. (-) 15.000,00 TL’ye (+) 4.000,00 TL ilave edildiğinde mali zarar (-) 11.000,00 TL olmaktadır.

Mali zarar kurumlar vergisi matrahının tespitinde önem arzeder. Zira kurumlar vergisi matrahının tespitinde ancak mali kârdan mali zarar düşer.

580 Hesapta yer alan 15.000,00 TL’lık ticari zararın Bilanço kârına mahsubu işletme açısından bu zararın bir kısmının K.K.E.G.’den oluşması önem arzetmemektedir. Ancak; zararı artıran K.K.E.G.’ler işletmeyi temsil ve ilzam eden yöneticilerin, müdürlerin veya personelin ihmalinden kaynaklanmış ise mali idare tarafından kabul edilmeyen bu giderler dağıtılabilir kârı azalttığından ve diğer ortakların aleyh’ine olduğundan ihmali veya suçu sabit olanların gerekirse dava yolu ile bizzat kendilerinden karşılanması gerekmektedir.

Sermaye şirketleri’nde geçmiş yıl zararları Yedek Akçe’lerden de karşılanabilir. Ancak zararın Yedek Akçelerden karşılanmasına taraf değiliz. Bizim görüşümüze göre, zararı takip eden yıl veya yıllarda kâr varsa, zarar bu kârdan karşılanmalıdır. Yedek akçeler zorunlu olmadıkça kullanılmayıp fevkalade durumlar için bekletilmelidir.

02-
____________________ KÂR DAĞITIM TARİHİ (2013) ____________________

331- ORTAKLARA BORÇLAR 70.225,00

331 01- Ortak (A)/2 = 35.112.50

331 02- Ortak (B)/2 = 35.112.50

70.225,00

360- ÖD.VERGİ VE FONLAR 10.533,74

360 01 Temettü Stopajları

360 01 01 Ortak (A) 35.112,50 x 0.15 = 5.266,87

360 01 02 Ortak (B) 35.112,50 x 0.15 = 5.266,87

10.533,74

102- BANKALAR 59.691,26
__________________________________________________________________
KVK’nun 15/2.Maddesi ve 2009/14594 Sayılı BKK ile stopaj oranı % 15’dir. Kâr dağıtımı ile ilgili olarak ayrı bir muhtasar beyanname verilmez. Stopaj, kâr dağıtım tarihini takip eden ayın 23. gününe kadar beyan edilecek olan normal muhtasar beyanname içerisinde beyan edilecektir (KVK.Md.15/5, GVK.Md.98-99). Muhtasar Beyannamenin 061 Tür Koduna Yazılır.

9- KÂR PAYLARININ MENKUL SERMAYE İRADI OLARAK BEYANI

Kâr dağıtım tarihi 2013 yılı olduğu için MSİ açısından 2013 yılı için geçerli olan beyan sınırı dikkate alınacaktır.

Ortak (A)’ nın hissesine düşen brüt kâr payı 35.112,50 TL.’dır. 35.112,50 TL’nin yarısı 17.556,25 TL olup, bu tutar GVK’nun 86/1-c Maddesine göre 2013 yılı için geçerli olan 26.000,00 TL beyan sınırını aşmadığından MSİ olarak beyan edilmeyecektir.

Ortaklardan birinin hissesine düşen brüt kâr payı 60.000,00 TL olsaydı, yarısı 30.000,00 TL yaptığından ve 26.000,00 TL beyan sınırını aştığından 2014 Mart ayının 25'ine kadar MSİ olarak beyanı gerekecekti. Şirket kâr payını öderken 60.000 X %15= 9.000,00 TL stopaj yapacaktı.

Buna göre, 30.000,00 TL aşağıdaki şekilde beyan edilecek, ve 3.255,00 TL iade vergi alınacaktı.

Beyan (Brüt) 30.000,00 TL

Hesaplanan GV. 5.745,00 TL

Kesilen Stopaj 9.000,00 TL

Ödenecek GV. Yok

İade Edilecek GV 3.255,00 TL

III- SONUÇ

Kâr dağıtımı konusu başta Türk Ticaret Kanunu olmak üzere Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının ilgi alanına giren ve çeşitli hesaplama teknikleri kullanılan esnek bir yapıya sahiptir.

TTK'nun 519/2-c maddesine göre 1.Tertip Temettü'nün ödenmesi kanuni zorunluktur.

TTK'nun 408/2-d maddesine göre genel kurul, kârın dağıtımı konusunda tek yetkili olup bu yetkisini yönetim kuruluna devredemez. Yönetim kurulu sadece, genel kurulun bu konudaki kararını yerine getirir.

TTK'nun 409/1. maddesine göre kârın kullanım şekline, dağıtılacak kâr veya kazanç paylarının oranlarının belirlenmesine (yani, kâr payının ödeme zamanı, şekil ve şartlarını ve oranının belirlenmesine) genel kurul karar verir. I.Tertip Temettünün ödeme tarihinin genel kurulda karara bağlanması gerekir. Takip eden yıl içerisinde genel kurul toplanmaz ve bu konuda bir karar almazsa, ortağın dava açarak kendisine ait kârı (I.Tertip Temettü) istemesi mümkündür. II.Tertip Temettünün ise genel kurul kararı olmadan dağıtılması mümkün değildir. Kârın dağıtılmaması hakkında karar verildiğinde ise, karar tarihi itibariyle I.Tertip Temettünün verilmesi gerekir.

Kâr payının tamamı bir defada ödeneceği gibi, bir kaç taksitte de ödenebilir. Buna genel kurul karar verir.

Anonim Şirketlerin genel kurul toplantıları ile ilgili yönetmeliğin EK:4'ünde yer alan örnek toplantı tutanağında, birinci temettünün hangi tarihte ödeneceğine genel kurul karar vermektedir. Aynı yönetmeliğin 13.maddesinde yer alan gündemin, 13/1-e maddesinde "Kârın kullanım şeklinin ve oranının" (yani, ne zaman ve ne kadarının ödeneceğinin) belirlenmesi genel kurula arz edilmektedir.

Netice İtibariyle: 1.Tertip Temettü, genel kurul kararı ile dağıtımına karar verilen ticari bilanço kârından ortaklara ödenmesi gereken ilk bölümdür. 1.Tertip Temettünün ödenmesi her ne kadar kanuni bir zorunluk olsa da, yönetim kurulunun, genel kurul kararı olmaksızın kendi yetkisi dahilinde böyle bir ödeme yapma imkanı yoktur. Genel kurul faaliyet dönemini takip eden yılın Mart ayında toplanamıyorsa o yılın sonuna kadar mutlaka toplanmalı ve kârın dağıtılmasına veya dağıtılmamasına veya kısmen dağıtılmasına mutlaka karar vermelidir. Kârın dağıtılmamasına karar verildiğinde de mutlaka I.Tertip Temettü verilmelidir. Genel kurulun hiç yapılmamasını tavsiye etmiyoruz. Çünkü; TTK'nun 530/1.maddesine göre, uzun süreden beri şirketin kanunen gerekli olan organlarından biri mevcut değilse veya genel kurul toplanamıyorsa, pay sahipleri, şirket alacaklıları veya Gümrük ve Ticaret Bakanlığının istemi üzerine, şirket merkezinin bulunduğu yerdeki asliye ticaret mahkemesi, yönetim kurulunu da dinleyerek şirketin durumunu kanuna uygun hale getirmesi için bir süre belirler. Bu süre içinde durum düzeltilmezse, mahkeme şirketin feshine karar verir.

________________________________________________________________________

(1) H.Pulaşlı Yeni Şirketler Hukuku Genel Esaslar Sh:763.

Kaynak: www.MuhasebeTR.com